Расходы ФЛП на общей системе: спорные случаи в Типовой форме

В одном из предыдущих материалов мы уже рассматривали основные правила ведения Типовой формы ФЛП на общей системе налогообложения. И вся представленная информация остается актуальной и сегодня.

Однако на практике больше всего вопросов возникает не по поводу обычных операций, а относительно нестандартных ситуаций, о которых Порядок №261 почти ничего не говорит.

Можно ли включить в расходы собственную командировку? Как учесть товар, уничтоженный во время обстрела? Достаточно ли платежного документа за аренду без актов? Именно такие ситуации чаще всего становятся предметом споров с налоговыми органами.

Рассмотрим их подробнее.

Учет расходов, которые прямо не указаны в НКУ

При отражении расходов в учете (разумеется, на основании первичных документов) ФЛП прежде всего должен соблюдать главное правило: каждый расход должен быть документально подтвержден и связан с его хозяйственной деятельностью, то есть с получением дохода. Только при таких условиях он уменьшает общий налогооблагаемый доход в соответствии с п. 177.2 НКУ (3).

Вместе с тем в многочисленных консультациях и разъяснениях налоговые органы последовательно придерживаются другого подхода: к расходам, уменьшающим общий налогооблагаемый доход ФЛП, можно отнести только те расходы, которые прямо предусмотрены (разрешены) ст. 177 НКУ.

Но действительно ли такое требование следует из закона?

Основные виды расходов, связанных с получением дохода, НКУ определяет достаточно четко. Так, в пп. 177.4.1 речь идет о расходах на приобретение ТМЦ, топлива и энергии, в пп. 177.4.2 — на оплату труда и вознаграждения по гражданско-правовым договорам, в пп. 177.4.3 — на уплату налогов, сборов, лицензий, роялти и получение документов разрешительного характера, а в пп. 177.4.6 — на проведение текущего ремонта и ликвидацию основных средств в части их остаточной стоимости.

При этом ФЛП обычно не смущает, что эти перечни имеют исчерпывающий характер и не заканчиваются словом «и т. п.», которое обычно оставляет пространство для более широкого толкования. Ведь есть еще своеобразный «вспомогательный» пп. 177.4.4 НКУ, который позволяет учитывать так называемые прочие расходы, не указанные в пп. 177.4.1–177.4.3.

Отсюда любой смелый ФЛП делает вполне логичный вывод: если мои расходы не упомянуты в пп. 177.4.1–177.4.3 НКУ, значит, их можно учесть как «прочие расходы». Тем более если они подтверждены первичными документами, а их связь с хозяйственной деятельностью не вызывает никаких сомнений.

Однако во время проверки налоговый инспектор открывает и выразительно зачитывает ФЛП пп. 177.4.4 НКУ с перечнем «прочих расходов». К ним относятся расходы на командировки наемных работников, услуги связи, рекламы, оплату расчетно-кассового обслуживания, аренды, ремонта и эксплуатации имущества, используемого в хозяйственной деятельности. А также расходы на транспортировку готовой продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и другие услуги, связанные с транспортировкой продукции (товаров), а также стоимость приобретенных услуг, непосредственно связанных с производством товаров, выполнением работ или оказанием услуг.

Все, перечень закончился. Точка!

Инспектор тем временем перебирает первичные документы ФЛП и находит в Типовой форме, например, расходы на командировку самого предпринимателя, который ездил заключать договор с поставщиком.

Вывод инспектора прост: поскольку расходы на командировку самого ФЛП в пп. 177.4.4 НКУ прямо не предусмотрены (названы только расходы на командировки наемных работников), они не могут уменьшать его налогооблагаемый доход.

Поэтому далее приведем три аргумента, которые могут пригодиться (на примере расходов на командировку самого ФЛП). Они могут помочь предпринимателю отстоять свое право на учет таких расходов. Первые два носят общий характер и могут применяться к любым расходам, прямо не предусмотренным НКУ. Третий касается непосредственно расходов на командировку самого предпринимателя.

Аргумент 1. НКУ содержит только прямые запреты

ФЛП обращает внимание инспектора на то, что НКУ четко определяет расходы, которые не уменьшают общий налогооблагаемый доход даже в том случае, если они понесены в рамках хозяйственной деятельности. Согласно пп. 177.4.5 НКУ к ним относятся расходы на:

• приобретение и/или самостоятельное изготовление основных средств;
• приобретение нематериальных активов, подлежащих амортизации;
• содержание таких основных средств, как земельные участки, объекты жилой недвижимости и легковые автомобили.

Других прямых запретов относительно хозяйственных расходов НКУ не содержит. Следовательно, логично применить фундаментальный юридический принцип: «разрешено все, что прямо не запрещено законом», закрепленный в Конституции Украины (5).

Аргумент 2. Невозможно предусмотреть все возможные расходы

Законодатель физически не может составить исчерпывающий перечень всех возможных расходов ФЛП. Экономика развивается, появляются новые виды деятельности, а вместе с ними — новые виды расходов. Именно поэтому перечень «прочих расходов», приведенный в пп. 177.4.4 НКУ, логичнее рассматривать как ориентировочный, а не окончательный.

Аргумент 3. Определяющим является связь расходов с хозяйственной деятельностью

Он уже непосредственно касается расходов на командировку самого ФЛП.

При решении вопроса о том, какие расходы могут уменьшать налогооблагаемый доход, определяющее значение должна иметь их связь с хозяйственной деятельностью ФЛП и получением дохода.

Кстати, аналогичный подход прослеживается и в позиции самих налоговых органов. В консультации, размещенной в ЗІР (категория 104.05 (4)), на вопрос: «Имеет ли право ФЛП на общей системе налогообложения включать в состав расходов стоимость приобретенной литературы, подписки на специализированные периодические издания и Интернет-услуг?» налоговая отвечает: «Имеет право при условии, что такие расходы непосредственно связаны с получением доходов физического лица — предпринимателя от хозяйственной деятельности и при наличии первичных документов».

Заметим: расходы на приобретение литературы и подписку на специализированные издания прямо не названы в НКУ. Однако это не помешало налоговым органам согласиться с возможностью их учета.

А теперь перейдем от общих принципов к конкретным практическим ситуациям, которые чаще всего вызывают вопросы при заполнении Типовой формы.

Ситуация 1. Утрата товара во время вражеского обстрела

В результате обстрела уничтожен склад с товаром. При каких условиях можно учесть стоимость утраченного товара в составе расходов и отразить ее в Типовой форме?

Ответ: Даже надлежащее документальное оформление утраты товара (акт о пожаре от ГСЧС, инвентаризация остатков товара, фото- и видеофиксация последствий обстрела, сертификат Торгово-промышленной палаты о форс-мажорных обстоятельствах) вряд ли позволит ФЛП сохранить право на эти расходы.

К сожалению, налоговые органы придерживаются жесткого подхода: нет дохода от реализации товара — нет и права на расходы, связанные с его приобретением.

Ситуация 2. Топливо для легковых автомобилей

ФЛП использует в своей хозяйственной деятельности легковой автомобиль. Возникла необходимость направить работника в командировку. Можно ли включить в состав расходов с отражением в Типовой форме расходы на приобретение работником бензина при наличии чеков РРО с АЗС и оформленного путевого листа?

Ответ: Нет. Причем не только стоимость бензина, приобретенного для командировки работника, но и вообще любые расходы на топливо для легкового автомобиля. Согласно пп. 177.4.5 и пп. 177.4.6 НКУ расходы ФЛП на содержание легковых автомобилей не включаются в состав расходов. К понятию «содержание», в частности, относится и заправка их топливом.

Ситуация 3. Расходы ТМЦ в производстве

ФЛП осуществляет деятельность в производственной сфере. Каким первичным документом оформлять списание сырья и материалов для отражения расходов в Типовой форме?

Ответ: Напомним, что расходы на производство продукции отражаются в Типовой форме на дату получения дохода от ее реализации. Поэтому для корректного учета расходов ФЛП должен иметь целый пакет документов, который мы привели в предыдущей статье. В саму же Типовую форму целесообразно внести акт списания сырья и материалов (в соответствии с количеством реализованной продукции), составленный на основании калькуляции себестоимости, где указаны расходы на единицу продукции.

Ситуация 4. Учет платежей за аренду недвижимости

ФЛП арендует складское помещение и уплачивает арендную плату один раз в год. Достаточно ли для отражения расходов в Типовой форме платежного документа или необходимо дополнительно оформлять ежемесячные акты?

Ответ: Сразу обратим внимание на «либеральную» позицию налоговых органов, изложенную в консультации ЗІР (категория 104.05 (6)). Они считают, что ФЛП имеет право включить в состав расходов сумму арендных платежей, уплаченных в течение календарного (отчетного) года и непосредственно связанных с получением дохода, на основании документального подтверждения факта их уплаты. Однако практика проверок показывает, что одного платежного документа налоговым органам обычно недостаточно. Они требуют также акты оказанных услуг. И хотя аренда имущества не является услугой с точки зрения ст. 759 ГКУ — ее суть заключается в пользовании имуществом, — с практической точки зрения безопаснее оформлять акты и ежемесячно отражать их в Типовой форме.