Книга обліку ФОП на загальній системі: перехідні витрати, приклади, ризики (Частина 3)

У першій частині матеріалу ми розібрали, як правильно обліковувати доходи у Книзі обліку, а також які типові помилки можуть призвести до претензій податкової. У другій — детально зупинилися на витратах, документах для їх підтвердження, амортизації та обчисленні фінрезультату.

У третій частині переходимо до, без перебільшення, найделікатнішої теми: як відображати перехідні витрати — тобто витрати, які ФОП поніс в одному році, а дохід від пов'язаної з ними діяльності отримав у наступному (або навпаки). Як бути в ситуації, коли рік уже закрито, декларація подана, а витрати за минулий дохід з'явилися тільки зараз? Чи можна їх облікувати? Чи втрачено право зменшити податкове навантаження?

Касовий метод обліку, закладений у ст. 177 ПКУ та Порядок № 261, здається простим: витрати відображаємо, коли фактично сплатили, доходи — коли фактично отримали. Але на практиці все складніше: договір підписано у грудні, оплата надійшла у січні, акт — у лютому… І бухгалтер або сам ФОП просто не розуміє, коли саме це «правильно» записати до Книги обліку.

У цій частині ми:

• розглянемо три типові ситуації з перехідними витратами;
• покажемо, як трактують ці кейси податківці;
  проаналізуємо, які підходи можливі: песимістичний та оптимістичний.
• дамо практичні поради, як ФОПу уникнути ризиків та не втратити право на облік витрат.
  

Що таке перехідні витрати: у чому суть проблеми

Отже, час розглянути один із найскладніших і водночас найбільш суперечливих моментів щодо ведення Книги обліку — відображення в ній так званих "перехідних" витрат і пов'язаних із ними доходів. Складність таких ситуацій полягає у переході ФОПа від обліку витрат (і доходів, які з ними пов'язані) з одного звітного року до іншого. Ці питання торкаються насамперед так званих матеріальних витрат, які фіксуються у графі 6 Книги обліку.

До матеріальних витрат, згідно з нормативними роз'ясненнями, належать витрати, безпосередньо пов'язані з конкретним об'єктом витрат, зокрема:

• сировина, матеріали, товари, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг);
• купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби;
• паливо й енергія;
• будівельні матеріали;
• запасні частини;
• тара, тарні матеріали, допоміжні та інші матеріали.

Це ті витрати, які найчастіше "перехідні", тобто коли, наприклад, товар закуплено у грудні, а дохід за його продаж отримано у січні наступного року. Що ж у такій ситуації робити?

Ключова умова: касовий метод

Перш ніж перейти до прикладів, нагадаємо головне правило: витрати, у тому числі матеріальні, можуть бути відображені у Книзі обліку лише після їх фактичної оплати. Це базовий принцип касового методу, який застосовується і до доходів, і до витрат.

Інакше кажучи, щоб ФОП мав право відобразити матеріальні витрати у Книзі, йому недостатньо мати лише накладну на отримання товарно-матеріальних цінностей від постачальника або підписаний акт виконаних робіт (наданих послуг). Потрібні документи, які підтверджують факт оплати: чек, платіжне доручення, виписка з рахунку тощо.

Щоб зрозуміти краще — приклади з практики

Для глибшого розуміння можливих проблем розглянемо декілька прикладів із практики. Почнемо з найпростішого...

Приклад 1. Передплата — у грудні, постачання — в січні

ФОП займається виробництвом меблів за індивідуальним замовленням, працює на умовах передплати. Згідно з договором з покупцем, ФОП отримав кошти за набір меблів у грудні 2024 року, а поставив продукцію покупцю у січні 2025 року. Акт прийому-передачі оформлений саме на січень. Купівельні матеріали та фурнітура для виконання замовлення були придбані (і сплачені) ще у листопаді 2024 року. Є належні підтвердні документи на всі етапи.

Висновок: за умовами наведеного прикладу і дохід, і витрати ФОП мають бути відображені у Книзі обліку за 2024 рік. Дата фактичного постачання (січень 2025 року) жодним чином не змінює момент визнання доходу і витрат. Отже, у цьому випадку "перехідних" витрат не виникає.

Приклад 2. Витрати — у 2024 році, дохід — у 2025-му

Розглянемо ту саму ситуацію, але з іншими умовами оплати. ФОП придбав і оплатив матеріали для виробництва меблів у листопаді 2024 року. Замовлення було виконано і меблі передано замовнику у січні 2025 року. Лише тоді ФОП отримав оплату.

Висновок: дохід визнається у січні 2025 року — за фактом отримання оплати за меблі. Щодо матеріальних витрат, то вони мають бути враховані в Книзі обліку також у січні 2025 року, хоча фактично були оплачені у листопаді попереднього року. Адже у ФОПа не було підстав відображати у Книзі обліку витрати на виробництво меблів у листопаді 2024 році, оскільки за результатами 2024 року він не отримав доходу за виконання замовлення.

Це класичний приклад ситуації, коли виникають "перехідні" витрати. Їх відображення в Книзі обліку у січні 2025 року логічно та відповідає умовам обліку доходів і витрат, встановленому ст. 177 ПКУ та Порядком № 261*.

Приклад 3. Передплата — у 2024 році, витрати — у 2025-му

Інша ситуація: ФОП — виробник меблів отримав передплату за продукцію у грудні 2024 року, але виготовив і поставив меблі замовнику у лютому 2025 року. Матеріали для замовлення закуплені й сплачені у січні 2025 року. При цьому матеріали та фурнітуру для виготовлення меблів придбав у січні 2025 року.

Висновок: користуючися логікою зв'язку доходів і витрат, яким буквально "просякнута" ст. 177 ПКУ**, а також касовим методом при відображенні доходів і витрат у Книзі обліку, випливають два висновки:

1. ФОП зобов'язаний відобразити дохід (в момент отримання передплати за продукцію) у Книзі обліку за грудень 2024 року;
2. ФОП не має права відобразити матеріальні витрати, понесені в січні 2025 року, в Книзі обліку за результатами 2024 року, не зважаючи на те, що вони пов'язані з отриманням ним доходу у грудні 2024 року.

Що кажуть податківці?

Податківці підтверджують ці висновки.

Відповідь коротка і безапеляційна: «Ні».

Податківці пояснюють, що згідно з пп. 7 п. 1 розділу II Порядку № 261, у графі 11 Книги зазначається сума чистого оподатковуваного доходу як різниця між загальною сумою отриманого доходу (графа 4) та сумою документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності (графи 6–10), але тільки тих, що фактично сплачені у звітному році.

Таким чином, за логікою контролюючих органів, витрати, сплачені у 2025 році, не зменшують оподатковуваний дохід 2024 року, навіть якщо вони безпосередньо пов'язані з ним.

Податкове мовчання і пошук альтернатив

На жаль, після наведеної у ЗІР відповіді податківці фактично замовкають. Жодних уточнень чи коментарів щодо того, як діяти ФОП у ситуації з "перехідними" витратами, не надається. Тобто, відповідь є лише на запитання, чи можна врахувати витрати минулого року, якщо їх сплачено у поточному. І ця відповідь — категоричне «ні».

А от що робити з такими витратами у новому році? Чи можна їх відобразити у Книзі обліку після того, як рік, до якого належить дохід, уже закрито? У ст. 177 ПКУ та Порядку № 261 — прямої відповіді на ці запитання ми не знайдемо.

Залишається лише логічний аналіз і спроба вибудувати обґрунтовану позицію. І тут можливі два підходи.

Варіант 1. Песимістичний (фіскальний підхід)

Цей варіант виходить із того, що:

• на основі даних Книги обліку ФОП заповнює річну податкову декларацію та сплачує податок на доходи за звітний рік;
• витрати відображаються в Книзі обліку тільки за касовим методом і мають бути пов'язані з отриманим доходом;
• обидві події — дохід і витрати — мають відбутися в одному і тому ж звітному періоді.

У такому разі дохід 2024 року (отримана передплата) остаточно «відривається» від витрат, понесених у 2025 році. Тобто, після закриття звітного 2024 року (подання декларації за 2024 рік) можливість пов'язати нові матеріальні витрати з минулим доходом — зникає. Тобто, навіть якщо витрати цілком документально підтверджені, вони не можуть бути враховані у Книзі обліку за січень 2025 року, бо немає доходу, з яким їх можна пов'язати.

Наслідки вкрай негативні: база оподаткування за 2024 рік штучно збільшується, адже дохід є, а витрати, хоч і очевидно пов'язані, не визнаються. Податок сплачується з усієї суми отриманої передплати — без зменшення на понесені витрати.

Варіант 2. Оптимістичний (загальнологічний підхід)

Цей підхід базується на тому, що ні стаття 177 ПКУ, ні Порядок № 261 не містять приписів щодо відображення / не відображення в обліку матеріальних витрат, понесених у поточному році, які пов'язані з отриманням доходу минулого року. Немає й заборони пов'язувати такі витрати з тогорічним доходом.

Це логічно: без матеріальних витрат, коли б вони не були здійснені, дохід від продажу продукції отримати неможливо.

Водночас у ст. 177 ПКУ чітко сформульовано загальні умови для врахування витрат:

• вони мають бути сплачені;
• бути документально підтвердженими;
• бути пов'язаними з господарською діяльністю, а отже, з отриманим доходом.

Саме зв'язок з доходом є ключовим.

У Прикладі 3 ФОП отримав дохід у 2024 році, а витрати сплатив у 2025-му. І хоча календарні періоди різні, економічний зв'язок між ними очевидний: витрати здійснено виключно з метою виконання зобов'язань за отриманою передплатою. Тому логічним виглядає підхід, за якого ФОП відображає ці витрати у січні 2025 року — і включає їх до Книги обліку як витрати поточного періоду.

Перевага: у 2025 році ФОП зменшує свій оподатковуваний дохід на суму витрат, пов'язаних із раніше отриманим доходом, і не «втрачає» їх з обліку. А саме це і є метою ведення Книги — повнота та правдивість обліку фактичної господарської діяльності.

SMARTFIN.UA для ФОП: автоматизуйте облік, звільніть час для важливого

Втомилися вести Книгу обліку вручну? Спробуйте SMARTFIN — сучасну онлайн-бухгалтерію з 35+ інструментами для ведення ФОП:

• Автоматичний облік доходів і витрат — з поділом по роках, місяцях, операціях та графами Книги;
• Зарплата — індексація, лікарняні, відпускні, компенсації згідно з чинним законодавством;
• Кадрові документи — понад 70 шаблонів заяв, наказів і табелів із автозаповненням;
• Імпорт банківських виписок — розпізнавання операцій без ручного внесення;
• Фіскальна каса (ПРРО) — інтеграція з Cashalot, Z-звіти, онлайн-чек;
• ОЗ та НА — амортизація та облік активів за спрощеною схемою;
• Електронний документообіг — акти, договори, накладні онлайн;
• Підтримка — консультації, відеоуроки, база знань для підприємців.

У листопаді 2025 — реліз нового функціоналу для ФОП на загальній системі, можливість ведення повного обліку!

Зареєструйтеся зараз, щоб спробувати!

Автоматизуйте ваші бухгалтерські процеси, працюйте без стресу та рутини разом зі SMARTFIN.UA!

Висновок

У ситуаціях, коли чинне законодавство не дає чіткої, однозначної відповіді на конкретне практичне запитання, підприємець має право звернутися до органу ДПС із письмовим запитом на отримання індивідуальної податкової консультації (відповідно до ст. 52 ПКУ).

Проте реальна практика показує, що у випадках спірних або неоднозначних ситуацій податкова служба, як правило, займає фіскальну позицію — тобто надає відповіді не на користь платника податків. У нашій темі це означає, що ФОП, найімовірніше, отримає відповідь, аналогічну до описаного песимістичного сценарію (Варіант 1), навіть якщо економічна логіка підказує інше.

Тому ФОПам, які прагнуть уникати будь-яких суперечок із податківцями, а також не мають бажання витрачати час на листування з податковою, доцільно діяти заздалегідь.

А саме — планувати свою діяльність так, щоб усі доходи та пов'язані з ними витрати були фактично отримані та понесені в межах одного звітного року. У такому випадку поняття "перехідні витрати" просто не виникне, і ризики, пов'язані з їх обліком, зведуться до нуля.

_____________________________________

*Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами — підприємцями й фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджений наказом Мінфіну України від 13.05.2021 р. № 261.

**Податковий кодекс України